裁判要旨：
涉外審計侵權(quán)賠償責任糾紛適用侵權(quán)行為地法，因侵權(quán)行為地系侵害他人合法權(quán)益的法律事實所在地，包括侵權(quán)行為實施地和侵權(quán)結(jié)果發(fā)生所在地，可適用侵權(quán)行為實施地或者侵權(quán)結(jié)果發(fā)生地法律。
會計師事務(wù)所不實審計報告侵權(quán)賠償責任認定的關(guān)鍵點在于合理信賴或者使用不實審計報告致?lián)p的“利害關(guān)系人”之范圍確定。根據(jù)《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》第二條第一款的規(guī)定，利害關(guān)系人只限于與被審計單位進行交易活動或者因從事與被審計單位股票期權(quán)等有關(guān)的交易而遭受損失的主體。
在我國法律無其他規(guī)定的情況下，應(yīng)當認定會計師事務(wù)所對“利害關(guān)系人”以外的其他第三人不負有法定注意義務(wù)，其相應(yīng)不具有違反注意義務(wù)的過錯，故不承擔侵權(quán)賠償責任。
基本案情：
原告富某公司訴稱：德國某公司是德意志聯(lián)邦共和國（以下簡稱德國）的上市公司。中某公司是德國某公司的下屬四級公司，從德國某公司到中某公司，均是層層全資控股。富某公司與中某公司于2012年簽訂兩份《融資租賃合同》，由中某公司的母公司等德國某公司兩家下屬公司提供連帶責任擔保。富某公司向中某公司發(fā)放了1.88億元人民幣（以下幣種均為人民幣）的融資款。但中某公司僅償還部分款項，后該公司破產(chǎn)。富某公司主張，中某公司申請貸款時的項目報告記載，中某公司及擔保人均是德國某公司下屬核心企業(yè)，富某公司據(jù)此從德國證券市場網(wǎng)站下載了德國某會計所出具的審計報告，并信賴、使用該審計報告包含的不實信息而作出貸款交易決策，進而遭受損失。故訴請判令：德國某會計所賠償富某公司損失100509108.57元及相應(yīng)利息；承擔本案訴訟費。
德國某會計所辯稱：其審計行為和審計結(jié)果均發(fā)生在德國，本案應(yīng)適用德國法律。且即便適用中國法，富某公司的訴訟請求也不能成立。富某公司不是《最高人民法院關(guān)于審理涉及會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》（以下簡稱《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》）規(guī)定的利害關(guān)系人，故其不是本案適格原告。且德國某會計所的審計行為對富某公司也不構(gòu)成侵權(quán)。
法院經(jīng)審理查明：2011年至2014年，德國某會計所為德國某公司出具無任何保留意見審計報告。有關(guān)報告記載，德國某公司已在法蘭克福證券交易所上市，德國某公司的“核心業(yè)務(wù)是為中某集團進行融資”“作為自身并不經(jīng)營業(yè)務(wù)的控股公司，德國某公司很少受到德國宏觀經(jīng)濟形勢的影響，但在很大程度上依賴于中國實體償還貸款并向其股東進行分紅的能力”。審計報告中的《合并財務(wù)報告附注》載明中某公司是納入合并財務(wù)報表的附屬公司。
裁判結(jié)果：
天津市高級人民法院于2020年12月30日作出（2018）津民初27號民事判決：
駁回富某公司的訴訟請求。
富某公司不服一審判決，提起上訴。
最高人民法院于2022年12月14日作出（2021）最高法民終575號民事判決：
駁回上訴，維持原判。
爭議焦點：
（一）本案準據(jù)法為我國法律還是德國法律，如適用我國法律，應(yīng)否適用《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》；
（二）富某公司是否屬于《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》規(guī)定的利害關(guān)系人；
（三）德國某會計所應(yīng)否承擔侵權(quán)損失賠償責任，包括其是否出具了不實審計報告、是否具有過錯、過錯與富某公司所受損失是否具有因果關(guān)系。
裁判理由：
（一）關(guān)于本案的法律適用問題
《中華人民共和國涉外民事關(guān)系法律適用法》第四十四條規(guī)定：“侵權(quán)責任，適用侵權(quán)行為地法律，但當事人有共同經(jīng)常居所地的，適用共同經(jīng)常居所地法律。侵權(quán)行為發(fā)生后，當事人協(xié)議選擇適用法律的，按照其協(xié)議。”富某公司是我國領(lǐng)域內(nèi)登記成立的企業(yè)，主營業(yè)地位于我國領(lǐng)域內(nèi)；而德國某會計所在德國登記成立，主營業(yè)地位于德國領(lǐng)域內(nèi)，雙方?jīng)]有共同經(jīng)常居所地。由于侵權(quán)行為地既包括侵權(quán)行為實施地，也包括侵權(quán)結(jié)果發(fā)生地，富某公司訴稱因德國某會計所侵權(quán)行為導致其不能收回融資款項，從而遭受債權(quán)損失，故債權(quán)損失在我國領(lǐng)域內(nèi)發(fā)生。天津市高級人民法院將富某公司債權(quán)損失發(fā)生地認定為侵權(quán)結(jié)果發(fā)生地，進而認定本案準據(jù)法為我國法律，并無不當。
關(guān)于本案是否適用《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》的問題。《中華人民共和國民法典》第七編“侵權(quán)責任”于第一千一百六十五條規(guī)定：“行為人因過錯侵害他人民事權(quán)益造成損害的，應(yīng)當承擔侵權(quán)責任。依照法律規(guī)定推定行為人有過錯，其不能證明自己沒有過錯的，應(yīng)當承擔侵權(quán)責任。”（原《中華人民共和國侵權(quán)責任法》第六條亦有相似規(guī)定）即我國侵權(quán)責任法保護的對象不僅是法定權(quán)利，也包括合法利益?！秾徲嬊謾?quán)賠償規(guī)定》明確了因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所不實報告而遭受損失的利害關(guān)系人可以向會計師事務(wù)所主張侵權(quán)賠償責任的一般原則，將利害關(guān)系人遭受的純經(jīng)濟損失納入我國侵權(quán)責任法所保護的法益范圍。因此，雖然《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》僅對依據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》成立的會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中產(chǎn)生的侵權(quán)賠償糾紛作出規(guī)范，但其依據(jù)我國侵權(quán)責任法所確立的會計師事務(wù)所不實審計報告侵權(quán)責任的相關(guān)規(guī)定可以類推適用于我國領(lǐng)域外登記成立的會計師事務(wù)所之不實審計報告侵權(quán)責任糾紛。例外情形是因不同國家的會計師事務(wù)所之執(zhí)業(yè)標準具有明顯的地域性特征，外國會計師事務(wù)所在我國領(lǐng)域外開展的審計活動不應(yīng)適用《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》第二條第二款規(guī)定的中國注冊會計師依法擬定并經(jīng)國務(wù)院財政部門批準后施行的執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則。綜上，天津市高級人民法院參照適用《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》，同時指出德國某會計所在德國開展的審計活動應(yīng)當符合德國法律法規(guī)及審計規(guī)則和執(zhí)業(yè)準則，適用法律并無不當。
（二）關(guān)于富某公司是否為利害關(guān)系人問題
會計師事務(wù)所的審計報告是為履行委托審計合同而提供的專業(yè)意見，其對于委托審計合同以外的第三人沒有合同義務(wù)。會計師事務(wù)所對第三人承擔侵權(quán)責任的法理基礎(chǔ)在于法律及司法解釋科以會計師事務(wù)所對特定第三人即利害關(guān)系人的法定注意義務(wù)，其不得違反應(yīng)適用的法律法規(guī)及執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則出具具有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏的審計報告。因此，會計師事務(wù)所不實審計報告侵權(quán)責任以過錯為歸責基礎(chǔ)，過錯的核心是專業(yè)機構(gòu)的不實陳述違反了其對利害關(guān)系人的法定注意義務(wù)。盡管《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》第四條、第七條對審計報告陳述之真實性合法性問題采取過錯推定，但該過錯推定不影響會計師事務(wù)所承擔侵權(quán)賠償責任的最終依據(jù)仍然是過錯原則。與此同時，審計報告作為上市公司信息對外披露時，必然具有傳播范圍的無限性，因信賴該信息而采取相關(guān)交易行動致?lián)p的第三人可能不計其數(shù)，會計師事務(wù)所既不知曉該第三人的存在，也無法預(yù)見該第三人會信賴其專業(yè)陳述而進行交易決策。如認定會計師事務(wù)所對前述所有第三人均負有注意義務(wù)，一方面可能導致會計師事務(wù)所拒絕提供風險大的審計服務(wù)以避免被訴，另一方面也忽視了從事市場交易經(jīng)營活動的主體自我防范和擔負風險的能力，從而導致侵權(quán)責任法遏制和救濟功能以及市場風險分配機制的扭曲。因此，會計師事務(wù)所不實審計報告侵權(quán)責任的實質(zhì)是侵權(quán)法律邏輯與公共政策之間的平衡與協(xié)調(diào)，其關(guān)鍵點在于法律及司法解釋對利害關(guān)系人范圍的確定，此限定了會計師事務(wù)所對何種第三人負有法定注意義務(wù)。
《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》第一條規(guī)定：“利害關(guān)系人以會計師事務(wù)所在從事注冊會計師法第十四條規(guī)定的審計業(yè)務(wù)活動中出具不實報告并致其遭受損失為由，向人民法院提起民事侵權(quán)賠償訴訟的，人民法院應(yīng)當依法受理。”第二條第一款規(guī)定：“因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所出具的不實報告，與被審計單位進行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認定為注冊會計師法規(guī)定的利害關(guān)系人。”從上述規(guī)定看，《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》明確限定利害關(guān)系人的范圍只限于兩類：第一類是因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所不實報告，與被審計單位進行交易活動而遭受損失的主體，即被審計單位的債權(quán)人；第二類是因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所不實報告，從事與被審計單位股票、債券等有關(guān)的交易而遭受損失的主體，即證券市場上被審計單位的投資人。前者的法律根據(jù)是《中華人民共和國公司法》第二百零七條第三款“承擔資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)因其出具的評估結(jié)果、驗資或者驗證證明不實，給公司債權(quán)人造成損失的，除能夠證明自己沒有過錯的外，在其評估或者證明不實的金額范圍內(nèi)承擔賠償責任”的相關(guān)規(guī)定。后者的法律根據(jù)是《中華人民共和國證券法》第一百六十三條“證券服務(wù)機構(gòu)為證券的發(fā)行、上市、交易等證券業(yè)務(wù)活動制作、出具審計報告及其他鑒證報告、資產(chǎn)評估報告、財務(wù)顧問報告、資信評級報告或者法律意見書等文件，應(yīng)當勤勉盡責，對所依據(jù)的文件資料內(nèi)容的真實性、準確性、完整性進行核查和驗證。其制作、出具的文件有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏，給他人造成損失的，應(yīng)當與委托人承擔連帶賠償責任，但是能夠證明自己沒有過錯的除外”的相關(guān)規(guī)定。上述兩類人員以外的第三人不屬于法律保護的利害關(guān)系人，在我國侵權(quán)責任法等法律亦無其他規(guī)定的情況下，應(yīng)當認定會計師事務(wù)所對其他第三人不負有法定注意義務(wù)。天津市高級人民法院將《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》第二條規(guī)定的利害關(guān)系人解釋為“與會計師事務(wù)所沒有合同關(guān)系，但有使用會計師事務(wù)所出具的審計報告的財務(wù)信息之可能，基于對審計報告的信賴進行決策的第三人”，該擴張解釋超出了司法解釋規(guī)定的利害關(guān)系人范圍，缺乏法律依據(jù)，最高人民法院予以糾正。
綜觀本案案情，德國某公司作為德國上市公司應(yīng)向其投資者公開披露財務(wù)信息，為此德國某會計所受托開展了審計業(yè)務(wù)活動并出具審計報告，該審計報告之被審計單位是德國某公司。盡管德國某會計所審計報告中的《合并財務(wù)報告附注》載明中某公司是納入合并財務(wù)報表的附屬公司，但中某公司本身不是德國某會計所的被審計單位。富某公司向中某公司發(fā)放融資租賃貸款，其后因中某公司未能償還款項而遭受損失。即使富某公司在與中某公司開展融資租賃交易時，如其所稱，從德國證券市場網(wǎng)站下載了德國某會計所出具的德國某公司審計報告，信賴或使用該審計報告包含的《合并財務(wù)報表附注》所列的中某公司有關(guān)權(quán)益及凈收益信息并作出決策，但富某公司既不是與被審計單位德國某公司進行交易的主體，也不是在證券市場上投資德國某公司股票、債券等交易的主體，因此其不屬于法律保護的利害關(guān)系人。人民法院無權(quán)在法律和司法解釋規(guī)定之外，擴大認定利害關(guān)系人的范圍并進而給予其侵權(quán)救濟。
（三）關(guān)于德國某會計所是否具有過錯的問題
因富某公司不是《審計侵權(quán)賠償規(guī)定》的利害關(guān)系人，德國某會計所對富某公司不負有法定注意義務(wù)，德國某會計所相應(yīng)不具有違反法定注意義務(wù)之過錯。侵權(quán)責任一般構(gòu)成要件為過錯、損害和因果關(guān)系，因本案缺乏過錯要件，德國某會計所無須承擔侵權(quán)賠償責任。本案亦無必要進一步分析德國某會計所審計報告是否存在不實陳述、富某公司是否有損害、以及因合理信賴或使用審計報告而產(chǎn)生損失之間有無因果關(guān)系等問題。故富某公司請求德國某會計所承擔侵權(quán)損失賠償責任的上訴主張不能成立，最高人民法院予以駁回。
法律依據(jù)：
《中華人民共和國涉外民事關(guān)系法律適用法》
第四十四條 侵權(quán)責任，適用侵權(quán)行為地法律，但當事人有共同經(jīng)常居所地的，適用共同經(jīng)常居所地法律。侵權(quán)行為發(fā)生后，當事人協(xié)議選擇適用法律的，按照其協(xié)議。
《中華人民共和國民法典》（本案適用的是自2010年7月1日起施行的《中華人民共和國侵權(quán)責任法》第6條）
第一千一百六十五條 行為人因過錯侵害他人民事權(quán)益造成損害的，應(yīng)當承擔侵權(quán)責任。
依照法律規(guī)定推定行為人有過錯，其不能證明自己沒有過錯的，應(yīng)當承擔侵權(quán)責任。